Berufsrecht und Haftung der Wirtschaftsprüfer. Richard Harder

Abgrenzungsfragen

      Die Verwaltung eigenen Vermögens ist nicht als gewerbliche Tätigkeit zu werten. Im Ausnahmefall kann daraus aber eine gewerbliche Tätigkeit erwachsen. Dabei sind nicht etwa steuerliche Kriterien maßgebend. Im Steuerrecht wird bereits bei dem Verkauf von mehr als drei Objekten innerhalb eines bestimmten zeitlichen Zusammenhangs ein gewerblicher Grundstückshandel angenommen.¹³⁾ Derartige Grundsätze gelten im Bereich von § 43a Abs. 3 WPO nicht. Maßgebend sind vielmehr handelsrechtliche Begriffe. Allerdings kennt das Handelsrecht keine gesetzliche Definition des (Handels-)Gewerbes. Dennoch gibt es gewisse Merkmale, nach denen ein Umschlagen der eigenen Vermögensverwaltung in eine gewerbliche Tätigkeit anzunehmen ist. Einzelpersonen können ihr Vermögen einem Gewerbe vergleichbar verwalten. Dafür sind die Kriterien, die das Gesetz in § 105 Abs. 2 HGB aufstellt, von Bedeutung. Eine OHG, die eigenes Vermögen verwaltet, kann nur dann im Handelsregister eingetragen werden, wenn diese Verwaltung einem Gewerbe vergleichbar ist. Dazu gehört eine selbständige planmäßig auf Dauer angelegte Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht oder jedenfalls eine wirtschaftliche Tätigkeit am Markt. Dazu gehören auch die geschäftsmäßige Führung nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen und die damit verbundene Organisation.¹⁴⁾ Zu letzterer gehören unter anderem Büro und Buchhaltung.¹⁵⁾ Ist also eine umfangreiche eigene Vermögensverwaltung derartig organisiert, kann von einer gewerblichen Tätigkeit gesprochen werden, die dem WP untersagt ist.

      Eine Beratung der Mandanten zur Wertpapieranlage gehört zu den Berufsaufgaben des WP. Eine mit dem Beruf nicht vereinbare gewerbliche Tätigkeit liegt aber vor, wenn der WP von sei­nem Mandanten einen umfassenden Entscheidungsspielraum bei der Anlage und Verwaltung des Vermögens erhält.¹⁶⁾

      Die bloße Beteiligung am Kapital einer Gesellschaft als Aktionär, GmbH-Gesellschafter oder Kommanditist ist unproblematisch und unterliegt nicht dem Verbot der gewerblichen Betätigung.¹⁷⁾

      Die WPK hält die (Neben-)Tätigkeit eines Berufsangehörigen als selbständiger Tierarzt mit dem Beruf des WP für vereinbar, da der Tierarzt ein sozietätsfähiger Beruf i. S. v. § 44b Abs. 1 WPO ist.¹⁸⁾

      3. Erlaubte, vereinbarte und nicht erlaubte Angestelltenverhältnisse (§ 43a WPO)

      3.1 Allgemeines

      WP können ihren Beruf auch in einem Angestelltenverhältnis ausüben. Nicht jedes Angestelltenverhältnis aber ist zulässig. Die erlaubten Tätigkeiten zählt das Gesetz in § 43a Abs. 1 und 2 WPO im Einzelnen auf. Damit hat das Gesetz die gesetzlich zulässigen Angestelltenverhältnisse klar und abschließend geregelt. Bei den Tätigkeiten nach § 43a Abs. 1 WPO handelt es sich um die originär dem WP erlaubten Formen der Berufsausübung. Die in § 43a Abs. 2 WPO genannten Tätigkeiten sind dagegen mit dem Beruf des WP lediglich vereinbar. Berufsangehörige dürfen gem. § 43a Abs. 3 Nr. 2 WPO keine Tätigkeit aufgrund eines mit dem WP-Beruf unvereinbaren Anstellungsvertrags ausüben.

      3.2 Erlaubte Anstellungsverhältnisse

      Als Kerntätigkeit eines nicht selbständig tätigen WP fällt unter § 43a Abs. 1 Nr. 3 WPO die Tätigkeit als zeichnungsberechtigter Angestellter

bei einem WP oder einer WPG,

bei Personengesellschaften nach § 44b Abs. 1,^19)

bei EU- oder EWR-Abschlussprüfern und Abschlussprüfungsgesellschaften oder

bei genossenschaftlichen Prüfungsverbänden und Prüfungsstellen für Sparkassen- und Giroverbände oder überörtlichen Prüfungseinrichtungen für Körperschaften und Anstalten des öffentlichen Rechts.

      Gleichgestellt ist die Tätigkeit des WP als gesetzlicher oder zeichnungsberechtigter Vertreter bei den genannten Personen, Gesellschaften und Einrichtungen.

      Ohne Weiteres erlaubt sind eine Reihe von weiteren Tätigkeiten als gesetzlicher Vertreter oder Angestellter bei bestimmten in § 43a Abs. 1 Nr. 4 bis 10 WPO aufgezählten Gesellschaften und Institutionen, z. B. als Angestellter der WP. Sie zählen ebenfalls zu den originären Tätigkeiten eines WP.²⁰⁾

      3.3 Mit dem WP-Beruf vereinbare Anstellungsverhältnisse

      Mit dem Beruf des WP lediglich vereinbar sind nach § 43a Abs. 2 WPO die folgenden Anstellungstätigkeiten:

die Tätigkeit als Lehrer oder wissenschaftlicher Mitarbeiter an wissenschaftlichen Instituten oder Hochschulen (Nr. 2),

die Tätigkeit als Geschäftsführer einer Europäischen wirtschaftlichen Interessenvereinigung (EWIV), deren Mitglieder ausschließlich Personen sind, mit denen die gemeinsame Berufsausübung i. S. des § 44b WPO zulässig ist.

      Die EWIV ist die erste europäische Gesellschaftsform und dient in erster Linie der grenzüberschreitenden Kooperation kleiner und mittlerer Unternehmen. Rechtsgrundlage für die EWIV ist die europäische EWIV-VO vom 25. 7. 1985, die in den Mitgliedsstaaten unmittelbar gilt. Sie darf nur Hilfstätigkeiten für ihre Mitglieder ausüben und nicht in eigener Gewinnerzielungsabsicht tätig werden. Der Mitgliederkreis muss grenzüberschreitend sein. Ein WP darf Geschäftsführer einer EWIV sein, wenn die Mitglieder ausschließlich Personen sind, mit denen eine gemeinsame Berufsausübung i. S. des § 44b WPO zulässig ist. Eine große praktische Bedeutung hat sie bisher nicht erlangt.

      3.4 Öffentliche Ämter

      Der WP kann nach § 44a WPO bestimmte öffentliche Ämter übernehmen, ohne seine Bestellung zu verlieren. Er darf aber seinen Beruf als WP nicht ausüben, es sei denn, er nimmt die ihm übertragenen Aufgaben ehrenamtlich wahr. Dazu gehören öffentlich-rechtliche Dienstverhältnisse als Wahlbeamter auf Zeit, wenn er die ihm übertragene Aufgabe ehrenamtlich ausübt. Zu den Wahlbeamten gehören insbesondere die von den kommunalen Vertretungskörperschaften gewählten leitenden Beamten der Gemeinden und Gemeindeverbände.²¹⁾ Entsprechendes gilt für die Eingehung von öffentlich-rechtlichen Amtsverhältnissen. Dazu gehören z. B. die Mitglieder der Bundesregierung und der Landesregierungen.²²⁾ Die WPK kann auf Antrag einen Vertreter bestellen oder dem WP gestatten, den Beruf selbst auszuüben, wenn die Einhaltung der allgemeinen Berufspflichten dadurch nicht gefährdet ist (§ 44a Satz 2 WPO).

      3.5 Nicht erlaubte Anstellungsverhältnisse

      Anstellungsverhältnisse mit Berufsfremden dürfen WP nicht eingehen (§ 43a Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 WPO). Das Verbot gilt insbesondere für jede Angestelltentätigkeit in gewerblichen Unternehmen, z. B. für die Anstellung als Geschäftsführer bei einer Unternehmensberatungsgesellschaft²³⁾ oder bei einem hochschulnahen Institut in der Rechtsform einer GmbH²⁴⁾. Erlaubt sind nur die in § 43a Abs. 1 und 2 WPO genannten Anstellungsverhältnisse.

      Das Verbot für alle übrigen Anstellungsverhältnisse hängt nicht ab von der Form der vertraglichen Vereinbarung. Es kommt allein auf die inhaltliche Ausgestaltung an. Auch faktische Anstellungsverhältnisse bei gewerblichen Unternehmen sind deshalb ausgeschlossen.²⁵⁾ Nach den gleichen Kriterien ist auch eine freie Mitarbeit zu beurteilen. Das Verbot soll die Unabhängigkeit des WP stärken. Die WPK kann Ausnahmen von dem Verbot zulassen (§ 43a Abs. 3 Satz 2 und 3 WPO). Das kann z. B. dann geschehen, wenn eine treuhänderische Verwaltung in Form eines Anstellungsverhältnisses