1.5 EU- und EWR-Abschlussprüfungsgesellschaften
Mit dem Abschlussprüferaufsichtsreformgesetz (APAReG)7) wurden in einem Achten Teil der WPO neue Vorschriften zu EU- und EWR-Abschlussprüfungsgesellschaften eingefügt, die sich mit deren Prüfungstätigkeit, ihrer Registrierung und Überwachung in Deutschland befassen.
Nach Art. 3a der Abschlussprüferrichtlinie8) ist eine Prüfungsgesellschaft mit Zulassung in einem Mitgliedstaat berechtigt, unter bestimmten Voraussetzungen Abschlussprüfungen in einem anderen Mitgliedstaat durchzuführen. Die Umsetzung dieser Bestimmung der Richtlinie erfolgt in § 131 WPO. Eine EU- oder EWR-Abschlussprüfungsgesellschaft darf unter der Bezeichnung ihres Herkunftslandes in Deutschland Abschlussprüfungen nach § 316 HGB durchführen, wenn der für die jeweilige Prüfung verantwortliche Prüfungspartner i. S. des § 319a Abs. 1 Satz 4 und Abs. 2 Satz 2 HGB, nach den Vorschriften der WPO als Wirtschaftsprüfer zugelassen ist. Die EU- oder EWR-Abschlussprüfungsgesellschaft muss sich nach § 131a WPO registrieren lassen.
Erklärtes Ziel des europäischen Gesetzgebers war es, Hindernisse für die Erbringung von Prüfungsdienstleistungen zu beseitigen und zur Integration des Binnenmarktes für Abschlussprüfungen beizutragen.9) Das ist in den entsprechenden Vorschriften der WPO für Deutschland umgesetzt worden.
2. Vereidigte Buchprüfer und Buchprüfungsgesellschaften (§§ 128 bis 130 WPO)
Die WPO regelt erst in den Vorschriften §§ 128 bis 130 WPO die Rechtsverhältnisse der vereidigten Buchprüfer (vBP) und Buchprüfungsgesellschaften (BPG). Vereidigter Buchprüfer ist, wer nach der WPO als solcher anerkannt oder bestellt ist. Buchprüfungsgesellschaften sind die nach den Vorschriften der WPO anerkannten Buchprüfungsgesellschaften (§ 128 Abs. 1 WPO). vBP und BPG sind Mitglieder der Wirtschaftprüferkammer (§ 128 Abs. 3 WPO). Der Zugang zum Beruf des vereidigten Buchprüfers wurde durch die 5. WPO-Novelle im Jahre 2004 geschlossen.10)
Vereidigte Buchprüfer haben die Aufgabe, Prüfungen auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens, insbesondere Buch- und Bilanzprüfungen, durchzuführen. Sie können über das Ergebnis der Prüfung Prüfungsvermerke erteilen. Zu den Prüfungsvermerken gehören auch Bestätigungen und Feststellungen, die vereidigte Buchprüfer aufgrund gesetzlicher Vorschriften vornehmen. Zu den beruflichen Aufgaben des vBP gehört es insbesondere, die Prüfungen des Jahresabschlusses von mittelgroßen Kapitalgesellschaften und Personengesellschaften (insbesondere GmbH & Co. KG) i. S. v. § 264a HGB nach § 316 Abs. 1 HGB durchzuführen (§ 129 Abs. 1 WPO). Die Definition der mittelgroßen Gesellschaft findet sich in § 267 Abs. 2 HGB.
Vereidigte Buchprüfer können ihre Mandanten steuerlich beraten und vertreten (§ 129 Abs. 2 WPO). Sie können auf dem Gebiet des betrieblichen Rechnungswesens als Sachverständige auftreten, ihre Auftraggeber wirtschaftlich beraten und fremde Interessen wahren. Sie können auch eine treuhänderische Verwaltung übernehmen (§ 129 Abs. 3 WPO).
Fast alle Vorschriften der WPO finden auf vereidigte Buchprüfer und Buchprüfungsgesellschaften entsprechende Anwendung (§ 130 WPO). Da die WPO selbst – abgesehen von §§ 128 bis 130 WPO – nur von Wirtschaftsprüfern oder von Berufsangehörigen spricht, ist es vertretbar, bei der Behandlung der §§ 1 bis 127 WPO ebenfalls nur vom „WP“ zu sprechen und den vBP nicht extra zu erwähnen. Dies geschieht auch aus Gründen der Verständlichkeit des Textes.
Vereidigte Buchprüfer konnten für einen befristeten Zeitraum nach § 13a alter Fassung WPO eine Prüfung zum WP in verkürzter Form ablegen. Der Antrag auf Zulassung zu dieser Prüfung musste spätestens bis zum 31. 12. 2007 gestellt, die Prüfung bis zum 31. 12. 2009 abgelegt sein. Mit der Neufassung des § 13a WPO durch das APAReG11) wurde ab dem 17. 6. 2016 für vereidigte Buchprüfer erneut die Möglichkeit geschaffen, eine verkürzte Übergangsprüfung zum Wirtschaftsprüfer abzulegen. Ziel ist die endgültige Zusammenführung der Prüferberufe in einem Berufsstand.
3. Entwicklung des Berufs und rechtliche Grundlagen
3.1 Entstehung des WP-Berufs
Vorläufer des WP waren die internen Revisoren und die sich daraus entwickelnden freiberuflich tätigen Revisoren im 19. Jahrhundert. Um 1900 entstanden die ersten Treuhandgesellschaften zum Zwecke der Prüfung und Beratung von Großunternehmen.12) Die Weltwirtschaftskrise der 30er Jahre des 20. Jahrhunderts führte zur Pflichtprüfung. Im Jahre 1931 wurde im Verordnungswege die Abschlussprüfung für Aktiengesellschaften eingeführt, die durch unabhängige und qualifizierte Prüfer zu erfolgen hatte. Dies waren öffentlich bestellte WP und zugelassene WPG. Zugleich wurden der Zugang zum WP-Beruf, das Prüfungsverfahren, die Berufsgrundsätze und die Berufsgerichtsbarkeit geregelt.13) Dieses Berufsrecht galt bis 1945. Danach gab es in den einzelnen Ländern Neuregelungen, die auf den bisherigen Regelungen aufbauten, aber zu einer Zersplitterung des Berufsrechts führten. Am 1. 11. 1961 trat nach einer zehnjährigen Diskussion die bundeseinheitlich geltende Wirtschaftsprüferordnung (WPO) in Kraft. Sie baute auf der Idee der beruflichen Selbstverwaltung auf. Die Fachaufsicht wurde nicht durch eine öffentliche Behörde, sondern durch die neu errichtete Wirtschaftsprüferkammer ausgeübt.14)
3.2 Rechtliche Grundlagen
3.2.1 Grundgesetz und Regelung der Berufsausübung
Nach Art. 12 Abs. 1 Satz 1 GG haben alle Deutschen das Recht, Beruf, Arbeitsplatz und Ausbildungsstelle frei zu wählen. Die Berufsausübung kann gem. Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG durch Gesetz oder aufgrund eines Gesetzes geregelt werden. Es ist verfassungsrechtlich erlaubt, dass ein Gesetz nicht nur die Berufsausübung selbst, sondern auch den Zugang zu dem Beruf regelt.15) Damit wird die freie Wahl des Berufs in einem gewissen Umfang eingeschränkt. Das ist nur in einem bestimmten Rahmen möglich. Die Regelung des Zugangs zum Beruf ist zulässig, wenn die Regelung der Berufsausübung selbst nicht ausreicht, besonders wichtige Gemeinschaftsgüter geschützt werden müssen und der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gewahrt wird.16) Die WPO gehört zu den Gesetzen, die diese Voraussetzungen erfüllen und in denen zu Recht nicht nur die Ausübung des Berufs selbst, sondern auch der Zugang zum Beruf geregelt ist. Vor der Bestellung als WP muss das WP-Examen erfolgreich abgelegt werden.
Der Begriff Gesetz meint ein förmliches durch die Legislative beschlossenes Gesetz. Regelungen aufgrund eines Gesetzes können durch Verordnung oder Satzung erfolgen. Sie bedürfen immer einer förmlichen Ermächtigungsgrundlage durch das Gesetz. Die einschneidenden Regelungen und Einschränkungen beim Zugang zum Beruf und für die Berufsausübung müssen durch ein Gesetz, also für den Beruf des Wirtschaftsprüfers durch die WPO erfolgen (statusbildende Regelungen).17) Die übrigen weniger tiefgreifenden Ausübungsregelungen können auch einem Dritten überlassen werden wie z. B. einer öffentlich-rechtlichen Berufskammer.18) Dementsprechend können nicht statusbildende Regelungen im Beruf des WP durch die WPK erfolgen.
3.2.2 Die Wirtschaftsprüferordnung (WPO)
Die WPO ist das zentrale Gesetz, das den Zugang zum WP-Beruf und die Ausübung regelt.
In den Jahren von 1945 bis 1961 gab es noch kein bundeseinheitliches Berufsrecht für den WP. Vielmehr bestanden in den einzelnen Ländern neue Regelungen, die die „Ländervereinbarung über Grundsätze für die öffentliche Bestellung zum WP“ von 1931 ablösten. Diese Bestimmungen wurden mit dem Inkrafttreten der WPO am 1. 11. 1961 aufgehoben.19) Seitdem gilt die WPO als bundeseinheitliches Berufsgesetz.
Wichtige Änderungen
Die WPO wurde immer wieder geändert und ergänzt. Es erfolgten u. a. folgende wesentliche Änderungen: