В том случае, когда срок уплаты налога истек, преступление будет окончено, по-видимому, со времени принятия решения налоговым органом о зачете, поскольку именно этим решением констатируется факт выполнения обязанности налогоплательщиком. При этом нельзя исключать и оценки возмещения НДС как посткриминального поведения по отношению к уже состоявшемуся уклонению от уплаты налогов. Так, если налогоплательщик уклонился от уплаты налогов, а затем пытается «оправдать» факт неуплаты путем предъявления требования к бюджету, то такая попытка возмещения НДС не образует самостоятельного состава налогового преступления, но не исключает ответственности за иные преступления, например, против порядка управления, о чем речь пойдет ниже.
Если организация освобождается от обязанности уплаты налога, срок уплаты которого еще не наступил, то содеянное может содержать лишь состав неоконченного преступления, поскольку налоговое законодательство увязывает неуплату налогов с их неперечислением в установленные сроки. Если налогоплательщик до указанных в законе сроков добровольно исполнит свои обязанности по уплате налогов, то следует применять норму о добровольном отказе от преступления (ст. 31 УК РФ), и, соответственно, в этом случае исключается уголовная ответственность. Если же уплата налогов была произведена не добровольно, то необходимо рассмотреть возможность применения примечания к ст. 198 УК РФ, содеянное же должно расцениваться либо как оконченное преступление при истечении срока уплаты налогов, или как покушение.
3.3. Общие проблемы при определении размера неуплаты налогов или хищения
С вопросом об окончании налогового преступления или хищения тесным образом связана проблема установления размера неуплаченных в бюджет или изъятых из бюджета средств.
Первая проблема при определении величины ущерба, причиненного преступлением, заключается в установлении количества минимальных размеров оплаты труда (МРОТ), которые были неуплачены в бюджет или изъяты из бюджета, поскольку именно эта величина имеет квалифицирующее значение. Причем эта проблема является общей как для хищений, так и для налоговых преступлений.
Согласно п. 12 Постановления Пленума Верховного Суда РФ «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» от 4 июля 1997 г. при определении в денежном выражении размера неуплаченного налога надлежит исходить из минимального размера оплаты труда, действовавшего на момент окончания указанных преступлений. Вместе с тем если получение незаконного возмещения НДС осуществляется в несколько приемов по единому замыслу (имеет место так называемое продолжаемое преступление) и в различные отчетные периоды, то данное разъяснение нуждается в поправке. При установлении количества неуплаченных МРОТ надлежит