При оценке незаконного предъявления требования о возмещении НДС следует исходить прежде всего из направленности умысла виновного. Если умысел был направлен на получение из бюджета денежных средств и завладение ими, то содеянное надлежит квалифицировать как хищение по ст. 159 УК РФ (мошенничество).[65]
Объективная сторона мошенничества, совершенного путем незаконного возмещения НДС, начинает выполняться с предъявления в налоговые органы соответствующих документов. Оконченным преступление считается в момент, когда налогоплательщик получает реальную возможность распорядиться полученными средствами, что соответствует зачислению на его счет денежных сумм согласно принятому налоговым органом решению. Необходимо также доказать, что руководитель этой организации мог и должен был осознавать наличие такой возможности.
В связи с этим зачисление на счет налогоплательщика денежных средств, которое осуществляется «под контролем» правоохранительных органов, следует расценивать как покушение на хищение, поскольку объективно возможности распорядиться перечисленными средствами нет.
Использование бюджетных средств на развитие производства или для реализации других «благих» побуждений совершается в интересах третьих лиц. Данное обстоятельство не может не осознаваться руководителем организации, поэтому его следует расценивать как распоряжение незаконно полученными средствами, т. е. как действия, составляющие посткриминальное поведение субъекта, не влияющее на квалификацию содеянного. Вместе с тем послепреступное поведение субъекта при определенных условиях может быть учтено при назначении наказания.
Исключение из общего правила составляют случаи, когда незаконное возмещение НДС совершается руководителями бюджетных организаций. Незаконная попытка возмещения ими НДС при отсутствии личной (например, корыстной) заинтересованности может содержать признаки преступления, предусмотренного ст. 286 УК РФ (превышение должностных полномочий). Состава же хищения в силу отсутствия корыстной цели нет. Данное исключение объясняется тем, что средства не выводятся из-под контроля государства. В то же время незаконные попытки возместить НДС руководителями государственных или муниципальных небюджетных организаций должны оцениваться по общим правилам квалификации, которые применяются в отношении всех небюджетных организаций, и рассматриваться как мошеннические по ст. 159 УК РФ.
3.2.2. Особенности квалификации незаконного возмещения НДС как налогового преступления
Определенную сложность представляет правильная квалификация действий виновного лица, направленных на незаконное возмещение НДС путем зачета, т. е. погашения задолженности по федеральным налогам. На наш взгляд, в этом случае содеянное следует квалифицировать по ст. 198, 199 УК РФ (уклонение от уплаты налогов). От «классических» способов уклонения