Профессор Эрик Кеммерен[349], критикуя современное понимание принципа налогообложения у источника, описывает перечень критериев (связующих факторов), когда государство-источник в силу положений местного законодательства заявляло свои права на налогообложение во множестве коммерческих ситуаций (аналогично вышеприведенным критериям Р. Раваля):
– местонахождение или место использования материальных или нематериальных активов;
– место оказания услуг;
– косвенное отношение услуг (к данному государству);
– место подписания контракта;
– место исполнения контракта (например, место перехода права собственности);
– государство, применимое право которого регулирует контракт;
– место нахождения плательщика;
– государство происхождения платежа;
– место, где понесены расходы[350].
При нахождении источника в государстве осуществления платежа (предпоследняя строка в перечне выше) налоговая юрисдикция, согласно Э. Кеммерену, обосновывается местонахождением плательщика либо тем, что доход выплачивается самим государством или одним из его департаментов. Ни одно из таких обоснований не отражает причинно-следственной связи между доходом и его возникновением или созданием дохода в данном государстве.
Таким образом, термин «источник» используется в какой-то степени своевольно и вне связи со строгими научными принципами, скорее для простого обоснования государством своих налоговых прав. Неопределенность и возможности различного толкования вызывают значительную путаницу и повышают риски необоснованного двойного налогообложения международных сделок. Э. Кеммерен считает, что принцип источника отражает принцип нахождения богатства (принцип ситуса): лицо, получающее доход от другого лица или от собственности, расположенной в государстве, имеет настолько тесную связь с государством, в котором физически находится данное лицо или имущество, что характер взаимосвязи обосновывает обязательство поддерживать данное государство. Соответственно, налогообложение дохода в стране-источнике обосновывается тем, что доход происходит от лица или имущества, находящегося в данном государстве, т. е. доход физически возникает на его территории.
2.10.2. Принцип происхождения
Как полагает Э. Кеммерен, понятие источника в отношении дохода необходимо толковать