Постановлением № 53 выделены основания, по которым может возникнуть необоснованная налоговая выгода, основные из которых:
› отсутствие деловой цели сделки;
› совершение фиктивных операций;
› учет операций в противоречии с критерием их экономического смысла (здесь применяется доктрина «существо над формой»);
› отсутствие должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
Большинство судебных споров по поводу обоснованности налоговой выгоды связано с получением налоговых вычетов по НДС или с уменьшением суммы налога на прибыль вследствие включения в состав расходов определенных затрат, подозрительных с точки зрения налоговых органов. Нередко вопрос об обоснованности налоговой выгоды возникает и применительно к специальным налоговым режимам: УСН, ЕНВД и т. д.
При рассмотрении дел о налоговой выгоде суды руководствуются вышеуказанными критериями ее обоснованности. В настоящей главе будет проведен анализ судебной практики за последние три года по данной категории споров. Мы рассмотрим каждый вышеназванный критерий обоснованности налоговой выгоды, а также те вопросы, которые возникают в судебных спорах попутно.
Выявленные закономерности в правовых позициях судов могут использоваться налогоплательщиками при выстраивании своей налоговой политики, при принятии решений о выборе тех или иных методов налоговой оптимизации. Кроме того, в настоящей главе налогоплательщикам будут даны конкретные рекомендации по соблюдению критериев обоснованности налоговой выгоды, а также по формированию позиции защиты на случай налогового спора.
3.2. Доктрина деловой цели. Налоговые последствия отсутствия деловой цели сделки
После издания постановления № 53 суды при решении вопроса об обоснованности налоговой выгоды стали широко использовать критерий наличия деловой цели в сделках налогоплательщика. Но концепция деловой цели применялась в практике еще до принятия названного постановления61.
Доктрина деловой цели заключается в том, что все хозяйственные операции должны быть обусловлены разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). В противном случае налоговая выгода может быть признана необоснованной (п. 3 постановления № 53).
Суды исходят из того, что получение налоговой выгоды не может быть единственной целью сделки. Если разумные объяснения поведения налогоплательщика отсутствуют и доказано, что сделка (схема) была направлена только на налоговую экономию, суд не учитывает такую сделку и признает полученную налоговую выгоду необоснованной.
Налоговые