В п. 3 ст. 95 НК РФ также вдруг без какой-либо конкретики говорится о том, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку. Учитывая, что проведение камеральной проверки не подвергается какому-то особому оформлению, предположить, что назначение в рамках камеральной налоговой проверки сопровождается ненормативным актом налогового инспектора, по меньшей мере – странно[17].
К сожалению, судебная практика по данному вопросу до сих пор не определилась.
Так, по мнению целого ряда судов, никакого противоречия между вышеназванными п. 1 и 3 не существует. В частности, суды указывают, что согласно ст. 82 НК РФ перечень форм налогового контроля не является закрытым и такой контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции, в том числе посредством налоговых проверок (камеральных и выездных), получения объяснений налогоплательщиков, в ходе которых налоговые органы вправе осуществлять обмен необходимой информацией с другими службами, в частности с органами внутренних дел.
Таким образом, из содержания указанных норм следует, что привлечение эксперта возможно при осуществлении налогового контроля в любой его форме, в том числе и при проведении инспекцией камеральной налоговой проверки. При этом ст. 95 НК РФ установлен особый порядок привлечения эксперта при проведении налоговым органом выездной налоговой проверки (п. 3, 6 данной статьи). Поскольку в данном случае проводилась камеральная налоговая проверка, у налогового органа отсутствовала обязанность по соблюдению процедуры привлечения эксперта, установленной для выездной налоговой проверки (постановление ФАС ЦО от 23.04.2008 № А14-3176/2007110/25).
Несмотря не некоторую нелогичность мотивировки, суды просто принимают заключения экспертов, полученные в рамках камеральных проверок, в качестве доказательств, ссылаясь при этом на ст. 68 АПК РФ (постановления ФАС ЗСО от 2008 № Ф04-872/2008 (450-А67-42), от 18.12.2009 № А27-7063/2009).
Некоторые суды идут еще дальше и указывают на право налоговых органов назначать экспертизу при проведении камеральных проверок (постановления ФАС ЗСО от 05.08.2009 № Ф04-2932/2009 (6425-А46-14), ФАС ПО от 30.09.2008 № А55-17745/2007).
Однако, по нашему мнению, необходимо учитывать, что в положениях НК РФ, регламентирующих порядок проведения камеральных налоговых проверок, отсутствует упоминание о возможности проведения экспертиз.
Также следует учитывать, что производство экспертизы всегда требует определенного времени. В связи с этим законодатель в п. 9 ст. 89 НК РФ прямо предусмотрел возможность приостановления выездной налоговой проверки при проведении экспертиз. Однако в ст. 88 НК РФ ничего не говорится о приостановлении камеральных налоговых проверок, в том числе в связи с проведением экспертизы.
Кроме того, по нашему мнению, анализ ст. 95 НК РФ показывает, что назначение экспертизы следует отличать от привлечения лица в качестве