В любом случае, как пишет М. Ланг, если договаривающиеся государства хотят удостовериться в том, что двойное неналогообложение должно быть исключено путем действия налогового соглашения, то достигнуть этого они не могут только лишь путем толкования соглашения, должно измениться само соглашение[518].
Комитет ОЭСР по налоговым вопросам в Комментарии к МК ОЭСР рекомендовал внести в двусторонние налоговые соглашения условия об обязательности налогообложения (subject-to-tax clauses) как условия применения норм соглашения к доходу, и такие условия достаточно распространены. Государства специально предусматривают положения о применимости налога, в качестве условия для ограничения территориальной налоговой юрисдикции страны-источника. Так выражается их намерение придерживаться принципа однократности налогообложения международных сделок[519].
Другой способ устранения двойного неналогообложения, характерный для налоговых соглашений, заключенных Германией, – переход от метода налогового освобождения к методу налогового зачета (credit method), если доход не облагается налогом в стране-источнике или облагается по минимальной ставке. Вместе с тем, такие положения – исключение, а не правило. Более того, судебная практика в некоторых странах свидетельствует о том, что суды отказываются принимать аргумент о двойном неналогообложении как приемлемый[520]. Наконец, сам текст Комментария к МК ОЭСР предполагает необходимость отклонения от стандартных положений МК ОЭСР, чтобы государства могли определенно установить положения о недопущении двойного неналогообложения в заключаемых двусторонних налоговых соглашениях[521].
Глава 4
Международное двойное налогообложение
The phenomenon of international juridical double taxation can be generally defined as the imposition of comparable taxes in two (or more) States on the same taxpayer in respect of the same subject matter and for identical periods.
…Customary international law does not forbid double taxation. Double taxation, resulting from the interaction of the domestic laws of two (or more) states, will be consistent with international law so long as each individual law is consistent with international law.
Итак, в предыдущих главах мы рассмотрели основные принципы международного налогового права, т. е., прежде всего, принципы налогового резидентства, принцип территориальности и нормы о налогообложении доходов у источника. Теперь мы можем перейти к основной проблеме международного налогового права, т. е. проблеме международного двойного налогообложения, и к способам его устранения, принятым в современных налоговых системах государств.
Как обозначалось выше, проблема двойного налогообложения возникает из-за столкновения двух или более суверенных государственных юрисдикций, но если говорить более конкретно, то речь идет о столкновении двух связующих факторов возникновения налоговой обязанности. Для такого возникновения необходим объект налогообложения, в отношении которого государство имеет налоговые права; субъект налогообложения, т. е.